2012注冊會計師《會計》強化輔導(dǎo)講義：第4章(2)

　　教材【例4-1】

　　A公司于20×6年3月31日取得B公司70%的股權(quán)。為核實B公司的資產(chǎn)價值，A公司聘請專業(yè)資產(chǎn)評估機構(gòu)對B公司的資產(chǎn)進行評估，支付評估費用300萬元。合并中，A公司支付的有關(guān)資產(chǎn)在購買日的賬面價值與公允價值如表4-1所示。

　　假定合并前A公司與B公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，A公司用作合并對價的土地使用權(quán)和專利技術(shù)原價為9600萬元，至企業(yè)合并發(fā)生時已累計攤銷1200萬元。

　　表4-1

　　項 目賬面價值公允價值

　　土地使用權(quán)(自用)6 0009 600

　　專利技術(shù)2 4003 000

　　銀行存款2 4002 400

　　合　計10 80015 000

　　【分析】

　　一方面確認長期股權(quán)投資，其入賬價值=三項合并對價的公允價值之和15000萬元。另一方面支付合并對價視同銷售處理，轉(zhuǎn)銷兩項無形資產(chǎn)的賬面價值，公允價值與賬面價值的差額共4200萬元=土地使用權(quán)的3600萬元(公允價值9600萬元-賬面價值6000萬元)+專利技術(shù)的600萬元(公允價值3000萬元-賬面價值2400萬元 )，即無形資產(chǎn)處置凈收益，因此，貸記營業(yè)外收入(不是所有資產(chǎn)處置收益都記該科目)。總之，比照無形資產(chǎn)出售來處理。另外，評估費用300萬元計入管理費用。

　　【解答】

　　借：長期股權(quán)投資 15000

　　管理費用 300

　　累計攤銷 1200

　　貸：無形資產(chǎn) 9600

　　銀行存款 2700

　　營業(yè)外收入 4200

　　注：A公司20×6年3月31日取得對B公司的投資后，應(yīng)該采用成本法核算。與此同時，在備查簿中登記20×6年3月31日B公司資產(chǎn)負債的公允價值，按權(quán)益法持續(xù)計量，為合并報表時將成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法做好準備。

　　☆2011年變化：通過多次交換交易，分步取得股權(quán)最終形成企業(yè)合并。 2011年未考，今年仍是重點。

　　通過多次交換交易，分步取得股權(quán)最終形成非同一控制下企業(yè)合并的，在個別報表中，應(yīng)以購買日之前所持被購買方的股權(quán)投資的賬面價值與購買日新增投資成本(支付的對價的公允價值)之和，作為該項投資的初始投資成本。

　　達到合并之前，無論原股權(quán)投資是采用成本法核算、權(quán)益法核算，還是作為金融資產(chǎn)核算，均無需進行追溯調(diào)整。

　　教材【例4-2】

　　A公司于20×8年以2000萬元取得B上市公司5%的股權(quán)，對B公司不具有重大影響，A公司將其分類為可供出售金融資產(chǎn)，按公允價值計量。20×9年4月1日，A公司又斥資25000萬元自C公司取得B公司另外50%股權(quán)。假定A公司在取得對B公司的長期股權(quán)投資后，B公司未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利。A公司原持有B公司5%的股權(quán)于20×9年3月31日的公允價值為2500萬元，累計計入其他綜合收益的金額為500萬元。A公司與C公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。

　　【解答】

　　本例中，A公司是通過分步購買最終達到對B公司控制，因A公司與C公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，故形成非同一控制下企業(yè)合并。在購買日，A公司應(yīng)進行如下賬務(wù)處理：

　　借：長期股權(quán)投資 275 000 000

　　貸：可供出售金融資產(chǎn) 25 000 000

　　銀行存款 250 000 000

　　對原可供出售金融資產(chǎn)無需進行追溯調(diào)整。

　　2.取得無重大影響的投資

　　這里的“無重大影響的投資”，是指投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資，即第四類長期股權(quán)投資。

 

　　(2)發(fā)行股票取得投資

 

　　支付發(fā)行費用：

　　借：資本公積——股本溢價

　　貸：銀行存款

　　(3)投資者投入

 

　　(二)宣告現(xiàn)金股利

 

　　(三)全部處置

　　處置(全部)投資時，應(yīng)將長期股權(quán)投資的賬面價值全部轉(zhuǎn)銷。處置收入與股權(quán)投資賬面價值的差額，計入投資損益。

　　借：銀行存款

　　長期股權(quán)投資減值準備

　　貸：長期股權(quán)投資

　　借或貸：投資收益

　　注：(1)處置對子公司的投資，應(yīng)注意合并報表的特別處理;(2)部分處置投資時，應(yīng)按照相應(yīng)規(guī)定進行特別處理，比如，80%——60%，60%——40%等。

　　小結(jié)：成本法下長期股權(quán)投資賬面余額保持不變，即按歷史成本計價。

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