2012年注冊(cè)會(huì)計(jì)師《會(huì)計(jì)》基礎(chǔ)講義：第22章(2)

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　　第二節(jié)　會(huì)計(jì)估計(jì)及其變更

　　一、會(huì)計(jì)估計(jì)概述

　　會(huì)計(jì)估計(jì)，是指企業(yè)對(duì)結(jié)果不確定的交易或者事項(xiàng)以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。會(huì)計(jì)估計(jì)具有如下特點(diǎn)：

　　第一，會(huì)計(jì)估計(jì)的存在是由于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中內(nèi)在的不確定性因素的影響。

　　在會(huì)計(jì)核算中，企業(yè)總是力求保持會(huì)計(jì)核算的準(zhǔn)確性，但有些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)本身具有不確定性。例如，壞賬、固定資產(chǎn)折舊年限、固定資產(chǎn)殘余價(jià)值、無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)年限等，因而需要根據(jù)經(jīng)驗(yàn)作出估計(jì)。可以說(shuō)，在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算和相關(guān)信息披露的過(guò)程中，會(huì)計(jì)估計(jì)是不可避免的。

　　注意：公允價(jià)值的確定、未來(lái)現(xiàn)金流量的確定、完工進(jìn)度的確定等都屬于會(huì)計(jì)估計(jì)。

　　第二，進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)時(shí)，往往以最近可利用的信息或資料為基礎(chǔ)。

　　由于最新的信息是最接近目標(biāo)的信息，以其為基礎(chǔ)所作的估計(jì)最接近實(shí)際，所以進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)時(shí)，應(yīng)以最近可利用的信息或資料為基礎(chǔ)。

　　第三，進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)并不會(huì)削弱會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的可靠性。

　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露重要的會(huì)計(jì)估計(jì)，不具有重要性的會(huì)計(jì)估計(jì)可以不披露。判斷會(huì)計(jì)估計(jì)是否重要，應(yīng)當(dāng)考慮與會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)項(xiàng)目的性質(zhì)和金額。

　　二、會(huì)計(jì)估計(jì)變更

　　會(huì)計(jì)估計(jì)變更，是指由于資產(chǎn)和負(fù)債的當(dāng)前狀況及預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益和義務(wù)發(fā)生了變化，從而對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進(jìn)行調(diào)整。

　　會(huì)計(jì)估計(jì)變更的情形包括：

　　第一，賴(lài)以進(jìn)行估計(jì)的基礎(chǔ)發(fā)生了變化。企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)，總是依賴(lài)于一定的基礎(chǔ)。如果其所依賴(lài)的基礎(chǔ)發(fā)生了變化，則會(huì)計(jì)估計(jì)也應(yīng)相應(yīng)發(fā)生變化。例如，企業(yè)的某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)年限原定為10年，以后發(fā)生的情況表明，該資產(chǎn)的受益年限已不足l0年，相應(yīng)調(diào)減攤銷(xiāo)年限。

　　第二，取得了新的信息、積累了更多的經(jīng)驗(yàn)。

　　會(huì)計(jì)估計(jì)變更，并不意味著以前期間會(huì)計(jì)估計(jì)是錯(cuò)誤的，只是由于情況發(fā)生變化，或者掌握了新的信息，積累了更多的經(jīng)驗(yàn)，使得變更會(huì)計(jì)估計(jì)能夠更好地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。如果以前期間的會(huì)計(jì)估計(jì)是錯(cuò)誤的，則屬于會(huì)計(jì)差錯(cuò)，按會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的會(huì)計(jì)處理辦法進(jìn)行處理。

　　【例題1·單項(xiàng)選擇題】下列項(xiàng)目中，屬于會(huì)計(jì)估計(jì)變更的是(　)。

　　A.固定資產(chǎn)使用年限和凈殘值的改變

　　B.外購(gòu)房屋由一律確認(rèn)為固定資產(chǎn)改為按照合理的方法分別確定無(wú)形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)

　　C.壞賬損失的核算方法由直接轉(zhuǎn)銷(xiāo)法改為備抵法

　　D.長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算方法由成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法

　　『正確答案』A

　　三、會(huì)計(jì)估計(jì)變更的會(huì)計(jì)處理

　　企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)變更應(yīng)當(dāng)采用未來(lái)適用法處理。即在會(huì)計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期及以后期間，采用新的會(huì)計(jì)估計(jì)，不改變以前期間的會(huì)計(jì)估計(jì)，也不調(diào)整以前期間的報(bào)告結(jié)果。

　　第一，會(huì)計(jì)估計(jì)變更僅影響變更當(dāng)期的，其影響數(shù)應(yīng)當(dāng)在變更當(dāng)期予以確認(rèn)。

　　第二，既影響變更當(dāng)期又影響未來(lái)期間的，其影響數(shù)應(yīng)當(dāng)在變更當(dāng)期和未來(lái)期間予以確認(rèn)。

　　會(huì)計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)應(yīng)計(jì)入變更當(dāng)期與前期相同的項(xiàng)目中。為了保證不同期間的財(cái)務(wù)報(bào)表具有可比性，如果以前期間的會(huì)計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)計(jì)入企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)損益，則以后期間也應(yīng)計(jì)入日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)損益;如果以前期間的會(huì)計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)計(jì)入特殊項(xiàng)目中，則以后期間也應(yīng)計(jì)入特殊項(xiàng)目。

　　【例題2·計(jì)算分析題】丙公司有一臺(tái)管理用設(shè)備，原始價(jià)值為84 000元，預(yù)計(jì)使用壽命為8年，凈殘值為4 000元，自20×2年1月1日起按直線(xiàn)法計(jì)提折舊。20×6年1月，由于新技術(shù)的發(fā)展等原因，需要對(duì)原預(yù)計(jì)使用壽命和凈殘值作出修正，修改后的預(yù)計(jì)使用壽命為6年，凈殘值為2 000元。假定稅法允許按變更后的折舊額在稅前扣除。

　　『正確答案』

　　1.分析：

　　丙公司對(duì)上述會(huì)計(jì)估計(jì)變更的處理如下：(1)不調(diào)整以前各期折舊，也不計(jì)算累積影響數(shù);(2)變更日以后發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)改按新估計(jì)使用壽命提取折舊。

　　2.計(jì)算：

　　按原估計(jì)，每年折舊額為10 000元，已提折舊4年，共計(jì)40 000元，固定資產(chǎn)凈值為44 000元，則第5年相關(guān)科目的年初余額如表22—4所示：

表22—4　　相關(guān)科目年初余額表　單位：元

　　改變估計(jì)使用壽命后，20×6年1月1 日起每年計(jì)提的折舊費(fèi)用為21 000元[(44 000-2 000)÷(6-4)]。20×6年不必對(duì)以前年度已提折舊進(jìn)行調(diào)整，只需按重新預(yù)計(jì)的尚可使用壽命和凈殘值計(jì)算確定的年折舊費(fèi)用。

　　3.編制會(huì)計(jì)分錄如下：

　　借：管理費(fèi)用　　　　　　　　　　21 000

　　貸：累計(jì)折舊　　　　　　　　　　　　21 000

　　四、會(huì)計(jì)估計(jì)變更的披露

　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與會(huì)計(jì)估計(jì)變更有關(guān)的下列信息：

　　(1)會(huì)計(jì)估計(jì)變更的內(nèi)容和原因。包括變更的內(nèi)容、變更日期以及為什么要對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)進(jìn)行變更。

　　(2)會(huì)計(jì)估計(jì)變更對(duì)當(dāng)期和未來(lái)期間的影響數(shù)。包括會(huì)計(jì)估計(jì)變更對(duì)當(dāng)期和未來(lái)期間損益的影響金額，以及對(duì)其他各項(xiàng)目的影響金額。

　　(3)會(huì)計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)不能確定的，披露這一事實(shí)和原因。

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