2009年注冊會計師考試《會計》復習筆記(第三章)

　　可供出售金融資產的核算

　　一、可供出售金融資產概述

　　當企業(yè)管理者持有金融資產的目的不明確時，即既不想將金融資產短期出售，也不想持有至到期時，就可以將其劃分為可供出售金融資產，這一點從教材上對可供出售金融資產的定義就可以看出來這一層意思：可供出售金融資產，是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產，以及除下列各類資產以外的金融資產：(1)貸款和應收款項;(2)持有至到期投資;(3)以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。

　　二、可供出售金融資產的會計處理

　　1.可供出售金融資產為股票投資

　　(1)初始計量：

　　借：可供出售金融資產——成本(公允價值與交易費用之和)

　　應收股利(支付的價款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利)

　　貸：銀行存款等(實際支付的金額)

　　(2)后續(xù)計量：

　　①期末公允價值變動的處理：

　　借：可供出售金融資產——公允價值變動(公允價值高于其賬面余額的差額)

　　貸：資本公積——其他資本公積

　　由于可供出售金融資產采用公允價值進行后續(xù)計量，而稅法規(guī)定，以公允價值計量的金融資產在持有期間市價的波動在計稅時不予考慮，有關金融資產在某一會計期末的計稅基礎為其取得成本。

　　因此，當可供出售金融資產的公允價值上升時，賬面價值大于其初始取得成本，即賬面價值大于計稅基礎，形成應納稅暫時性差異，要確認遞延所得稅負債：

　　借：資本公積——其他資本公積

　　貸：遞延所得稅負債

　　或：

　　借：資本公積——其他資本公積(公允價值低于其賬面余額的差額)

　　貸：可供出售金融資產——公允價值變動

　　此時可供出售金融資產的公允價值下降，賬面價值小于其初始取得成本，即賬面價值小于計稅基礎，形成可抵扣暫時性差異，要確認遞延所得稅資產：

　　借：遞延所得稅資產

　　貸：資本公積——其他資本公積

　�、诎l(fā)生減值：

　　借：資產減值損失(應減記的金額)

　　貸：資本公積——其他資本公積(原計入的累計損失，原計入的累計收益應借記)

　　可供出售金融資產——公允價值變動(期末公允價值和賬面價值之間的差額)

　�、墼�確認的減值損失予以轉回：

　　借：可供出售金融資產——公允價值變動

　　貸：資本公積——其他資本公積

　　【注】可供出售權益工具的減值損失不能通過損益轉回。

　�、艹鍪劭晒┏鍪鄣慕鹑谫Y產：

　　借：銀行存款等(實際收到的金額)

　　資本公積——其他資本公積(公允價值累計變動額，或貸記)

　　貸：可供出售金融資產——成本

　　——公允價值變動(賬面余額，或借記)

　　投資收益(差額，或借記)

　　2.可供出售金融資產為債券投資

　　(1)初始計量：

　　借：可供出售金融資產——成本(債券面值)

　　應收利息(已到付息期但尚未領取的利息)

　　貸：銀行存款等(實際支付的金額)

　　(2)后續(xù)計量：

　�、倏晒┏鍪劢鹑谫Y產為分期付息，一次還本債券投資：

　　借：應收利息(債券面值×票面利率)

　　貸：投資收益(期初攤余成本×實際利率)

　　可供出售金融資產——利息調整(差額，或借記)

　�、诳晒┏鍪劢鹑谫Y產為一次還本付息債券投資：

　　借：可供出售金融資產——應計利息(債券面值×票面利率)

　　貸：投資收益(期初攤余成本×實際利率)

　　可供出售金融資產——利息調整(差額，或借記)

　�、燮谀┕�允價值變動的處理：

　　借：可供出售金融資產——公允價值變動(公允價值高于其賬面余額的差額)

　　貸：資本公積——其他資本公積

　　或：

　　借：資本公積——其他資本公積(公允價值低于其賬面余額的差額)

　　貸：可供出售金融資產——公允價值變動

　　【注】關于遞延所得稅的處理同前。

　　④發(fā)生減值：

　　借：資產減值損失(應減記的金額)

　　貸：資本公積——其他資本公積(原計入的累計損失，原計入的累計收益應借記)

　　可供出售金融資產——公允價值變動(期末公允價值和賬面價值之間的差額)

　�、菰�確認的減值損失應當予以轉回：

　　借：可供出售金融資產——公允價值變動

　　貸：資產減值損失

　　⑥出售可供出售的金融資產：

　　借：銀行存款等(實際收到的金額)

　　資本公積——其他資本公積(公允價值累計變動額，或貸記)

　　貸：可供出售金融資產——成本

　　——公允價值變動(賬面余額，或借記)

　　——應計利息(賬面余額，或借記)

　　——利息調整(賬面余額，或借記)

　　投資收益(差額，或借記)