2011注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《審計(jì)》基礎(chǔ)講義：第17章(3)

　　2.存貨監(jiān)盤計(jì)劃

　　(1)制定存貨監(jiān)盤計(jì)劃的基本要求。

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)被審計(jì)單位存貨的特點(diǎn)、盤存制度和存貨內(nèi)部控制的有效性等情況，在評(píng)價(jià)被審計(jì)單位存貨盤點(diǎn)計(jì)劃的基礎(chǔ)上，編制存貨監(jiān)盤計(jì)劃，對(duì)存貨監(jiān)盤做出合理安排。

　　存貨存在與完整性的認(rèn)定具有較高的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，而且注冊(cè)會(huì)汁師通常只有一次機(jī)會(huì)通過(guò)存貨的實(shí)地監(jiān)盤對(duì)有關(guān)認(rèn)定做出評(píng)價(jià)。根據(jù)計(jì)劃過(guò)程所搜集到的信息，有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師合理確定參與監(jiān)盤的地點(diǎn)以及存貨監(jiān)盤的程序。

　　(2)制定存貨監(jiān)盤計(jì)劃應(yīng)實(shí)施的工作。

　　在編制存貨監(jiān)盤計(jì)劃時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施下列審計(jì)程序。①了解存貨的內(nèi)容、性質(zhì)、各存貨項(xiàng)目的重要程度及存放場(chǎng)所。②了解與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制。③評(píng)估與存貨相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和重要性。④查閱以前年度的存貨監(jiān)盤工作底稿。⑤考慮實(shí)地察看存貨的存放場(chǎng)所，特別是金額較大或性質(zhì)特殊的存貨。⑥考慮是否需要利用專家的工作或其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作。⑦復(fù)核或與管理層討論其存貨盤點(diǎn)計(jì)劃。

　　在復(fù)核或與管理層討論其存貨盤點(diǎn)計(jì)劃時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮下列主要因素，以評(píng)價(jià)其能否合理地確定存貨的數(shù)量和狀況：盤點(diǎn)的時(shí)間安排;存貨盤點(diǎn)范圍和場(chǎng)所的確定;盤點(diǎn)人員的分工及勝任能力;盤點(diǎn)前的會(huì)議及任務(wù)布置;存貨的整理和排列，對(duì)毀損、陳舊、過(guò)時(shí)、殘次及所有權(quán)不屬于被審計(jì)單位的存貨的區(qū)分;存貨的計(jì)量工具和計(jì)量方法;在產(chǎn)品完工程度的確定方法;存放在外單位的存貨的盤點(diǎn)安排;存貨收發(fā)截止的控制;盤點(diǎn)期間存貨移動(dòng)的控制;盤點(diǎn)表單的設(shè)計(jì)、使用與控制;盤點(diǎn)結(jié)果的匯總以及盤盈或盤虧的分析、調(diào)查與處理。

　　如果認(rèn)為被審計(jì)單位的存貨盤點(diǎn)計(jì)劃存在缺陷，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)提請(qǐng)被審計(jì)單位調(diào)整。

　　(3)存貨監(jiān)盤計(jì)劃的主要內(nèi)容。存貨監(jiān)盤計(jì)劃應(yīng)當(dāng)包括以下主要內(nèi)容：

　�、俅尕洷O(jiān)盤的目標(biāo)、范圍及時(shí)間安排。存貨監(jiān)盤的目標(biāo)是獲取被審計(jì)單位資產(chǎn)負(fù)債表日有關(guān)存貨數(shù)量和狀況的審計(jì)證據(jù)，檢查存貨的數(shù)量是否真實(shí)完整，是否歸屬審計(jì)單位，存貨有無(wú)毀損、陳舊、過(guò)時(shí)、殘次和短缺等狀況。

　　存貨監(jiān)盤的范圍的大小取決于存貨的內(nèi)容、性質(zhì)及與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制的完善程度和重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果。

　　存貨監(jiān)盤時(shí)間，包括實(shí)地察看盤點(diǎn)現(xiàn)場(chǎng)的時(shí)間、觀察存貨盤點(diǎn)的時(shí)間和對(duì)已盤點(diǎn)存貨實(shí)施檢查的時(shí)間等，應(yīng)當(dāng)與被審計(jì)單位實(shí)施存貨盤點(diǎn)的時(shí)間相協(xié)調(diào)。

　�、诖尕洷O(jiān)盤的要點(diǎn)及關(guān)注事項(xiàng)。存貨監(jiān)盤的要點(diǎn)主要包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施存貨監(jiān)盤程序的方法、步驟，各個(gè)環(huán)節(jié)應(yīng)注意的問(wèn)題以及所要解決的問(wèn)題。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要重點(diǎn)關(guān)注的事項(xiàng)包括盤點(diǎn)期間的存貨移動(dòng)、存貨狀況、存貨的截止確認(rèn)、存貨的各個(gè)存放地方及金額等。

　�、蹍⒓哟尕洷O(jiān)盤人員的分工

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)被審計(jì)單位參加存貨盤點(diǎn)人員分工、分組情況、存貨監(jiān)盤工作量的大小和人員素質(zhì)情況，確定參加存貨監(jiān)盤的人員組成，各組成人員的職責(zé)和具體分工情況，并加強(qiáng)督導(dǎo)。

　　④檢查存貨的范圍，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)對(duì)被審計(jì)單位存貨盤點(diǎn)和對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)結(jié)果確定檢查存貨的范圍。在實(shí)施觀察程序后，如果認(rèn)為被審計(jì)單位內(nèi)部控制設(shè)計(jì)良好且得到有效實(shí)施、存貨盤點(diǎn)組織良好，可以相應(yīng)縮小實(shí)施檢查程序的范圍。

　　3.存貨監(jiān)盤程序

　　(1)觀察程序。

　　在被審計(jì)單位盤點(diǎn)存貨前，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)觀察盤點(diǎn)現(xiàn)場(chǎng)，確定應(yīng)納入盤點(diǎn)范圍的存貨是否已經(jīng)適當(dāng)整理和排列，并附有盤點(diǎn)標(biāo)識(shí)，防止遺漏或重復(fù)盤點(diǎn)。對(duì)未納入盤點(diǎn)范圍的存貨，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)查明未納入的原因。

　　對(duì)所有權(quán)不屬于被審計(jì)單位的存貨，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)取得其規(guī)格、數(shù)量等有關(guān)資料，確定是否已分別存放、標(biāo)明，且未被納入盤點(diǎn)范圍。在存貨監(jiān)盤過(guò)程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)取得的所有權(quán)不屬于被審計(jì)單位的存貨的有關(guān)資料，觀察這些存貨的實(shí)際存放情況，確保其未被納入盤點(diǎn)范圍。即使在被審計(jì)單位聲明不存在受托代存存貨的情形下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在存貨監(jiān)盤時(shí)也應(yīng)當(dāng)關(guān)注是否存在某些存貨不屬于被審計(jì)單位的跡象，以避免盤點(diǎn)范圍不當(dāng)。

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施存貨監(jiān)盤過(guò)程中，應(yīng)當(dāng)跟隨被審計(jì)單位安排的存貨盤點(diǎn)人員，注意觀察被審計(jì)單位事先制定的存貨盤點(diǎn)計(jì)劃是否得到了貫徹執(zhí)行，盤點(diǎn)人員是否準(zhǔn)確無(wú)誤地記錄了被盤點(diǎn)存貨的數(shù)量和狀況。

　　(2)檢查程序。

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)已盤點(diǎn)的存貨進(jìn)行適當(dāng)檢查，將檢查結(jié)果與被審計(jì)單位盤點(diǎn)記錄相核對(duì)，并形成相應(yīng)記錄。檢查的目的既可以是為了確證被審計(jì)單位的盤點(diǎn)計(jì)劃得到適當(dāng)?shù)膱?zhí)行(控制測(cè)試)，也可以是為了證實(shí)被審計(jì)單位的存貨實(shí)物總額(實(shí)質(zhì)性程序)。如果觀察程序能夠表明被審計(jì)單位的組織管理得當(dāng)，盤點(diǎn)、監(jiān)督以及復(fù)核程序充分有效，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可據(jù)此減少所需檢查的存貨項(xiàng)目。

　　檢查的范圍通常包括每個(gè)盤點(diǎn)小組盤點(diǎn)的存貨以及難以盤點(diǎn)或隱蔽性較強(qiáng)的存貨。需要說(shuō)明的是，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)盡可能避免讓被審計(jì)單位事先了解將抽取檢查的存貨項(xiàng)目。

　　在檢查已盤點(diǎn)的存貨時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)從存貨盤點(diǎn)記錄中選取項(xiàng)目追查至存貨實(shí)物，以測(cè)試盤點(diǎn)記錄的準(zhǔn)確性;注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)從存貨實(shí)物中選取項(xiàng)目追查至存貨盤點(diǎn)記錄，以測(cè)試存貨盤點(diǎn)記錄的完整性。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施檢查程序時(shí)發(fā)現(xiàn)差異，很可能表明被審計(jì)單位的存貨盤點(diǎn)在準(zhǔn)確性或完整性方面存在錯(cuò)誤。由于檢查的內(nèi)容通常僅僅是已盤點(diǎn)存貨中的一部分，所以在檢查中發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)誤很可能意味著被審計(jì)單位的存貨盤點(diǎn)還存在著其他錯(cuò)誤。一方面，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)查明原因，并及時(shí)提請(qǐng)被審計(jì)單位更正;另一方面，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮錯(cuò)誤的潛在范圍和重大程度，在可能的情況下，擴(kuò)大檢查范圍以減少錯(cuò)誤的發(fā)生。

　　(3)需要特別關(guān)注的情況：

　　①存貨移動(dòng)情況。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注存貨的移動(dòng)情況，防止遺漏或重復(fù)盤點(diǎn)。

　　如果在盤點(diǎn)過(guò)程中被審計(jì)單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)仍將持續(xù)進(jìn)行，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)通過(guò)實(shí)施必要的檢查程序，確定被審計(jì)單位是否已經(jīng)對(duì)此設(shè)置了相應(yīng)的控制程序，確保在適當(dāng)?shù)钠陂g內(nèi)對(duì)存貨做出了準(zhǔn)確記錄。

　�、诖尕浀臓顩r。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注存貨的狀況，觀察被審計(jì)單位是否已經(jīng)恰當(dāng)區(qū)分所有毀損、陳舊、過(guò)時(shí)及殘次的存貨。

　　存貨的狀況是被審計(jì)單位管理層對(duì)存貨計(jì)價(jià)認(rèn)定的一部分，除了對(duì)存貨的狀況予以特別關(guān)注以外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)把所有毀損、陳舊、過(guò)時(shí)及殘次存貨的詳細(xì)情況記錄下來(lái)，這既便于進(jìn)一步追查這些存貨的處置情況，也能為測(cè)試被審計(jì)單位存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提的準(zhǔn)確性提供證據(jù)。

　�、鄞尕浀慕刂�。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)獲取盤點(diǎn)日前后存貨收發(fā)及移動(dòng)的憑證，檢查庫(kù)存記錄與會(huì)計(jì)記錄期末截止是否正確。

　　在存貨監(jiān)盤過(guò)程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)獲取存貨驗(yàn)收入庫(kù)、裝運(yùn)出庫(kù)以及內(nèi)部轉(zhuǎn)移截止等信息，以便將來(lái)追查至被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)記錄。

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師通�？捎^察存貨的驗(yàn)收入庫(kù)地點(diǎn)和裝運(yùn)出庫(kù)地點(diǎn)以執(zhí)行截止測(cè)試。在存貨入庫(kù)和裝運(yùn)過(guò)程中采用連續(xù)編號(hào)的憑證時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)關(guān)注截止日期前的最后編號(hào)。

　　(4)對(duì)特殊類型存貨的監(jiān)盤。

　　對(duì)某些特殊類型的存貨而言，被審計(jì)單位通常使用的盤點(diǎn)方法和控制程序并不完全適用。這些存貨通常或者沒有標(biāo)簽，或者其數(shù)量難以估計(jì)，或者其質(zhì)量難以確定，或者盤點(diǎn)人員無(wú)法對(duì)其移動(dòng)實(shí)施控制。在這些情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要運(yùn)用職業(yè)判斷，根據(jù)存貨的實(shí)際情況，設(shè)計(jì)恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，對(duì)存貨的數(shù)量和狀況獲取審計(jì)證據(jù)。

　　(5)存貨監(jiān)盤結(jié)束時(shí)的工作。

　　在被審計(jì)單位存貨盤點(diǎn)結(jié)束前，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)：①再次觀察盤點(diǎn)現(xiàn)場(chǎng)，以確定所有應(yīng)納入盤點(diǎn)范圍的存貨是否均已盤點(diǎn)。②取得并檢查已填用、作廢及未使用盤點(diǎn)表單的號(hào)碼記錄，確定其是否連續(xù)編號(hào)，查明已發(fā)放的表單是否均已收回，并與存貨盤點(diǎn)的匯總記錄進(jìn)行核對(duì)。

　　如果存貨盤點(diǎn)日不是資產(chǎn)負(fù)債表日，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，確定盤點(diǎn)日與資產(chǎn)負(fù)債表日之間存貨的變動(dòng)是否已作正確的記錄。

　　2011注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試時(shí)間：9月17日至18日

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