第二節(jié) 調(diào)整事項的會計處理
一、調(diào)整事項的處理原則
企業(yè)發(fā)生的調(diào)整事項，應當調(diào)整資產(chǎn)負債表日的財務報表。對于年度財務報告而言，由于資產(chǎn)負債表日后事項發(fā)生在報告年度的次年，報告年度的有關(guān)賬目已經(jīng)結(jié)轉(zhuǎn)，特別是損益類科目在結(jié)賬后已無余額。因此，年度資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的調(diào)整事項，應具體分別以下情況進行處理：
1.涉及損益的事項，通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算。調(diào)整增加以前年度利潤或調(diào)整減少以前年度虧損的事項，計入“以前年度損益調(diào)整”科目的貸方;調(diào)整減少以前年度利潤或調(diào)整增加以前年度虧損的事項，計入“以前年度損益調(diào)整”科目的借方。
涉及損益的調(diào)整事項，如果發(fā)生在該企業(yè)資產(chǎn)負債表日所屬年度(即報告年度)所得稅匯算清繳前的，應調(diào)整報告年度應納稅所得額、應納所得稅稅額;發(fā)生在該企業(yè)報告年度所得稅匯算清繳后的，應調(diào)整本年度(即報告年度的次年)應納所得稅稅額。
由于以前年度損益調(diào)整增加的所得稅費用，計入“以前年度損益調(diào)整”科目的借方，同時貸記“應交稅費——應交所得稅”等科目;由于以前年度損益調(diào)整減少的所得稅費用，計入“以前年度損益調(diào)整”科目的貸方，同時借記“應交稅費——應交所得稅”等科目。
調(diào)整完成后，將“以前年度損益調(diào)整”科目的貸方或借方余額，轉(zhuǎn)入“利潤分配——未分配利潤”科目。
2.涉及利潤分配調(diào)整的事項，直接在“利潤分配——未分配利潤”科目核算。
3.不涉及損益及利潤分配的事項，調(diào)整相關(guān)科目。
4.通過上述賬務處理后，還應同時調(diào)整財務報表相關(guān)項目的數(shù)字，包括：(1)資產(chǎn)負債表日編制的財務報表相關(guān)項目的期末數(shù)或本年發(fā)生數(shù);(2)當期編制的財務報表相關(guān)項目的期初數(shù)或上年數(shù);(3)經(jīng)過上述調(diào)整后，如果涉及報表附注內(nèi)容的，還應當作出相應調(diào)整。
二、資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的具體會計處理方法
財務報告批準報出日是次年3月31日，所得稅稅率為25%，按凈利潤的10%提取法定盈余公積，提取法定盈余公積后不再作其他分配;調(diào)整事項按稅法規(guī)定均可調(diào)整應交納的所得稅;涉及遞延所得稅資產(chǎn)的，均假定未來期間很可能取得用來抵扣暫時性差異的應納稅所得額
(一)與或有事項準則的相互關(guān)聯(lián)
【例題3·計算分析題】甲公司與乙公司簽訂一項銷售合同，合同中訂明甲公司應在20×7年8月銷售給乙公司一批物資。由于甲公司未能按照合同發(fā)貨，致使乙公司發(fā)生重大經(jīng)濟損失。20×7年12月，乙公司將甲公司告上法庭，要求甲公司賠償450萬元。20×7年12月31日法院尚未判決，甲公司按或有事項準則對該訴訟事項確認預計負債300萬元。20×8年2月10日，經(jīng)法院判決甲公司應賠償乙公司400萬元，甲，乙雙方均服從判決。判決當日，甲公司向乙公司支付賠償款400萬元。甲、乙兩公司20×7年所得稅匯算清繳均在20×8年3月20日完成(假定該項預計負債產(chǎn)生的損失不允許在預計時稅前抵扣，只有在損失實際發(fā)生時，才允許稅前抵扣)。
【答案】
1.在20×7年12月31日時，甲公司與該訴訟有關(guān)的會計處理為：
借：營業(yè)外支出 3 000 000
貸：預計負債 3 000 000
借：遞延所得稅資產(chǎn) 750 000
貸：所得稅費用——遞延所得稅 750 000
2.財務報告批準報出日是20×8年3月31日，因此20×8年2月10日的裁決屬于資產(chǎn)負債表日后事項，且屬于調(diào)整事項。
3.資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的具體會計處理方法
借：以前年度損益調(diào)整 1 000 000
預計負債 3 000 000
貸：其他應付款 4 000 000
借：應交稅費——應交所得稅 1 000 000
貸：以前年度損益調(diào)整 1 000 000
借：以前年度損益調(diào)整 750 000
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 750 000
借：利潤分配——未分配利潤 750 000
貸：以前年度損益調(diào)整 750 000
借：盈余公積 75 000
貸：利潤分配——未分配利潤 75 000
4.實際支付訴訟款的時候(不涉及報表的調(diào)整)
借：其他應付款 4 000 000
貸：銀行存款 4 000 000
如果匯算清繳已經(jīng)完成，則不做下列處理：
借：應交稅費——應交所得稅 1 000 000
貸：以前年度損益調(diào)整 1 000 000
借：以前年度損益調(diào)整 750 000
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 750 000
而進行如下處理;
借：遞延所得稅資產(chǎn) 250 000
貸：以前年度損益調(diào)整 250 000
(二)與收入準則的相互關(guān)聯(lián)(銷售折讓、銷售退回)
企業(yè)在資產(chǎn)負債表日已根據(jù)收入確認條件確認資產(chǎn)銷售收入但資產(chǎn)負債表日后獲得關(guān)于資產(chǎn)收入的進一步證據(jù)，如發(fā)生銷售退回等，此時也應調(diào)整財務報表相關(guān)項目的金額。需要說明的是，資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的銷售退回，既包括報告年度或報告中期銷售的商品在資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的銷售退回，也包括以前期間銷售的商品在資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的銷售退回。
【例題4·計算分析題】甲公司20×7年11月8日銷售一批商品給乙公司，取得收入120萬元(不含稅，增值稅稅率17%)。甲公司發(fā)出商品后，按照正常情況已確認收入，并結(jié)轉(zhuǎn)成本100萬元。20×7年12月31日，該筆貨款尚未收到，甲公司未對應收賬款計提壞賬準備。20×8年1月12日，由于產(chǎn)品質(zhì)量問題，本批貨物被退回。甲公司于20×8年2月28日完成20×7年所得稅匯算清繳。
【答案】
1.在20×7年12月31日時，甲公司與該銷售有關(guān)的會計處理為：
借：應收賬款 1 404 000
貸：主營業(yè)務收入 1 200 000
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 204 000
借：主營業(yè)務成本 1 000 000
貸：庫存商品 1 000 000
2.財務報告批準報出日是20×8年3月31日，因此20×8年1月12日的退回屬于資產(chǎn)負債表日后事項，且屬于調(diào)整事項。
3.資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的具體會計處理方法
借：以前年度損益調(diào)整 1 200 000
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 204 000
貸：應收賬款 1 404 000
借：發(fā)出商品 1 000 000
貸：以前年度損益調(diào)整 1 000 000
借：應交稅費——應交所得稅 50 000
貸：以前年度損益調(diào)整 50 000
(涉及利潤結(jié)轉(zhuǎn)和利潤分配的分錄略)
如果匯算清繳已經(jīng)完成，則不做下列處理：
借：應交稅費——應交所得稅 50 000
貸：以前年度損益調(diào)整 50 000
而進行如下處理：
借：遞延所得稅資產(chǎn) 50 000
貸：以前年度損益調(diào)整 50 000
因為資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)=賬面價值-未來應納稅金額+未來可抵扣金額=0-0+200 000，資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)大于賬面價值，因此應確認遞延所得稅資產(chǎn)。
其他注意事項：
1.考慮未確認收入或者已經(jīng)計提了銷售退回相關(guān)預計負債的情況，后續(xù)出現(xiàn)的銷售退回。(已經(jīng)在收入準則中考慮)
2.如果涉及報告期以前年度的銷售退回。
3.存貨跌價準備——確定存貨的可變現(xiàn)凈值應當考慮資產(chǎn)負債表日后事項等的影響確定存貨可變現(xiàn)凈值時，應當以資產(chǎn)負債表日取得最可靠的證據(jù)估計的售價為基礎(chǔ)并考慮持有存貨的目的，資產(chǎn)負債表日至財務報告批準報出日之間存貨售價發(fā)生波動的，如有確鑿證據(jù)表明其對資產(chǎn)負債表日存貨已經(jīng)存在的情況提供了新的或進一步的證據(jù)，則在確定存貨可變現(xiàn)凈值時應當予以考慮，否則，不應予以考慮。
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