2008年注會考試(CPA)輔導《會計》內部講義(11)

　　經典例題－10【基礎知識題】甲企業(yè)持有乙企業(yè)40%的股權,2006年12月31日投資的賬面價值為2000萬元。乙企業(yè)2007年虧損3000萬元。假定取得投資時點被投資單位各資產公允價值等于賬面價值，雙方采用的會計政策、會計期間相同。

　　【解析】

　�、偌灼髽I(yè)2007年應確認投資損失1200萬元長期股權投資賬面價值降至800萬元。

　　會計分錄如下：

　　借：投資收益　1200
　
　　 貸：長期股權投資－－損益調整1200

　�、谌绻�乙企業(yè)當年度的虧損額為6000萬元，則當年度甲企業(yè)應分擔損失2400萬元

　　長期股權投資賬面價值減至0；如果甲企業(yè)賬上有應收乙企業(yè)長期應收款800萬元，則應進一步確認損失，會計分錄如下：

　　借：投資收益 2400

　　 貸：長期股權投資－－損益調整2000
長期應收款　　　　　　　400

　　【要點提示】考生應全面掌握被投資方盈虧時投資方的會計處理，此環(huán)節(jié)是權益法下投資方的關鍵處理步驟。尤其需關注被投資方虧損時投資方沖抵科目的順序及將來被投資方盈余時科目的反調順序。

　�。�3）在確認投資收益時，除考慮公允價值的調整外，對于投資企業(yè)與其聯營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現內部交易損益應予抵銷。即，投資企業(yè)與聯營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現內部交易損益按照持股比例計算歸屬于投資企業(yè)的部分應當予以抵銷，在此基礎上確認投資損益。投資企業(yè)與被投資企業(yè)發(fā)生的內部交易損失，按照《企業(yè)會計準則第8號――資產減值》等規(guī)定屬于資產減值損失的，應當全額確認。投資企業(yè)對于納入其合并范圍的子公司與其聯營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的內部交易損益，也應當按照上述原則進行抵銷，在此基礎上確認投資損益。

　�、賹τ诼摖I企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產的逆流交易，在該交易存在未實現內部交易損益的情況下（即有關資產未對外部獨立第三方出售），投資企業(yè)在采用權益法計算確認應享有聯營企業(yè)或合營企業(yè)的投資損益時，應抵銷該未實現內部交易損益的影響。當投資方自其聯營企業(yè)或合營企業(yè)購買資產時，在將該資產出售給外部獨立的第三方之前，不應確認聯營企業(yè)或合營企業(yè)因該交易產生的損益中本企業(yè)應享有的部分。因逆流交易產生的未實現內部交易損益，在未對外部獨立第三方出售之前，體現在投資方持有資產的賬面價值當中。投資企業(yè)對外編制合并財務報表的，應在合并報表中對長期股權投資及包含未實現內部交易損益的資產賬面價值進行調整，抵銷有關資產賬面價值中包含的未實現內部交易損益，相應調整對聯營企業(yè)或合營企業(yè)的長期股權投資。

　�、趯τ谕顿Y企業(yè)向聯營企業(yè)或合營企業(yè)出售資產的順流交易，在該交易存在未實現內部交易損益的情況下（即有關資產未對外部獨立第三方出售），投資企業(yè)在采用權益法計算確認應享有聯營企業(yè)或合營企業(yè)的投資損益時，應抵銷該未實現內部交易損益的影響，同時調整對聯營企業(yè)或合營企業(yè)長期股權投資的賬面價值。當投資企業(yè)向聯營企業(yè)或合營企業(yè)出資或是將資產出售給聯營企業(yè)或合營企業(yè)，同時有關資產由聯營企業(yè)或合營企業(yè)持有時，投資方因投出或出售資產應確認的損益僅限于與聯營企業(yè)或合營企業(yè)其他投資者交易的部分。即在順流交易中，投資方投出資產或出售資產給其聯營企業(yè)或合營企業(yè)產生的損益中，按照持股比例計算確定歸屬于本企業(yè)的部分不予確認。

　�、弁顿Y企業(yè)與其聯營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的無論順流交易還是逆流交易產生的未實現內部交易損失，屬于所轉讓資產發(fā)生減值損失的，有關的未實現內部交易損失不應予以抵銷。

　　3.被投資方分紅時

　�。�1）被投資方分派現金股利時

　　直接根據總的分紅額乘以持股比例認定投資方享有的現金股利額作如下會計處理：

　�、傩�告時：

　　借：應收股利
　
　　 貸：長期股權投資　

　�、诜址艜r：

　　借：銀行存款

　　貸：應收股利

　　（2）被投資方分派股票股利時

　　由于股票股利僅是將被投資方的未分配利潤轉化為股本和資本公積，其本質是對現有所有者權益結構進行再調整，該業(yè)務既不會增加企業(yè)的資產，也不會增加企業(yè)的負債，更不會增加業(yè)主權益。因此，作為投資方，無論成本法還是權益法，均不能將其認定為投資收益，只需在備查簿中登記由此而增加的股份額即可。

　　【要點提示】考生要將權益法下分紅的會計處理與成本法下分紅的會計處理進行對比掌握。

　　經典例題－11【單選題】2008年4月1日甲公司以賬面價值1400萬元、公允價值1500萬元的一幢房產換得丁公司持有的乙公司30%的普通股權，達到對乙公司的重大影響能力。合并日乙公司的賬面凈資產和可辨認凈資產的公允價值均為3500萬元。甲公司另行支付相關稅費20萬元。2008年4月21日，乙公司宣告分派現金股利200萬元，并于5月10日發(fā)放。2008年乙公司實現公允凈利潤600萬元（其中1～3月份公允凈利潤為200萬元）。2009年4月25日，乙公司宣告分派現金股利300萬元，并于5月20日發(fā)放紅利。2009年乙公司實現公允凈利潤500萬元。則2009年末甲公司長期股權投資賬面余額為（　�。┤f元。

　　A。1640　　　B。1720 C。1520　　　D。1840

　　【答案】A

　　【解析】

　�、偌坠�司持有的長期股權投資的初始投資成本＝1500+20＝1520（萬元），由于甲公司按權益法核算投資，而當天乙公司公允凈資產中屬于甲公司的額度為1050萬元（＝3500×30%），產生商譽470萬元，在賬上不予確認；

　　②2008年甲公司收到乙公司發(fā)放的紅利應沖減投資成本60萬元（＝200×30%）；

　�、�2008年末甲公司因乙公司實現盈余而增加的長期股權投資價值＝（600－200）×30%＝120（萬元）；

　�、�2009年甲公司收到乙公司發(fā)放的紅利時應沖減的投資成本＝300×30%＝90（萬元）；則甲⑤2009年末甲公司因乙公司實現盈余而增加的長期股權投資價值＝500×30%＝150（萬元）；

　　⑥甲公司2009年末長期股權投資的賬面余額＝1520-60+120－90+150＝1640（萬元）。

　　4.投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動，在持股比例不變的情況下，企業(yè)按照持股比例計算應享有或承擔的部分，調整長期股權投資的賬面價值。同時增加或減少資本公積（其他資本公積）。

　　一般分錄如下：

　　借：長期股權投資－－其他權益變動
　
　　 貸：資本公積

　　或反之。

　　【要點提示】此環(huán)節(jié)主要以被投資方可供出售金融資產的增、貶值為題目的已知條件，測試投資方的資本公積額。

　　經典例題－12【單選題】甲公司于2007年1月1日以1035萬元（含支付的相關費用1萬元）購入乙公司股票400萬股，每股面值1元，占乙公司實際發(fā)行在外股數的30%，達到重大影響程度。2007年1月1日乙公司可辨認凈資產公允價值為3000萬元。當日乙公司固定資產的公允價值為300萬元，賬面價值為200萬元，預計使用年限為10年，假定凈殘值為零，按照直線法計提折舊；無形資產的公允價值為100萬元，賬面價值為50萬元，預計使用年限為5年，凈殘值為零。2007年乙公司實現凈利潤200萬元，2008年乙公司發(fā)生虧損4000萬元。2009年甲公司實現凈利潤520萬元，2009年乙公司持有的可供出售金融資產發(fā)生增值100萬元。假定不考慮所得稅，則甲公司2009年末長期股權投資的賬面余額為（　�。┤f元。

　　A。53　　B。63 C。73　　D。52

　　【答案】B

　　【解析】

　�、偌坠�司2007年初長期股權投資的入賬成本＝1035（萬元）；

　�、�2007年末因乙公司實現盈余而追加的投資價值＝［200－（300－200）÷10－（100－50）÷5］×30%＝54（萬元）；

　�、�2008年末因乙公司虧損而應沖減的投資價值＝［4000+（300－200）÷10+（100－50）÷5］×30%＝1206（萬元），而此時長期股權投資的賬面余額為1089萬元（＝1035+54），所以應沖減投資價值1089萬元，備查簿中登記117萬元；

　�、�2009年末因乙公司實現盈余而應追加的投資價值＝［520－（300－200）÷10－（100－50）÷5］×30%＝150（萬元），先沖掉備查簿中所記的未入賬虧損117萬元，再追加投資價值33萬元，同時因乙公司可供出售金融資產增值100萬元而相應追加投資價值30萬元；

　�、�2009年末長期股權投資賬面余額＝33+30＝63（萬元）。

　　5.2.3長期股權投資的減值　

　　按照本準則規(guī)定的成本法核算的、在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資，其減值應當按照《企業(yè)會計準則第22 號——金融工具確認和計量》處理；其他按照本準則核算的長期股權投資，其減值應當按照《企業(yè)會計準則第8 號——資產減值》處理。

　　Ⅱ、相關鏈接

　　長期股權投資的減值處理適用《金融資產》和《資產減值》章節(jié)中的會計處理原則。